Пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Карантин вперше було запроваджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 року № 211 "Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2". Станом на сьогодення дію карантину продовжено до 31.03.2022 (постанова КМУ від 15.12.2021 № 1336).
Слід також вказати, що зміни до п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України в частині дії мораторію не вносилися. Відповідно, будь-які підстави для відновлення проведення податкових перевірок відсутні, а постанова КМУ «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» № 89 від 03 лютого 2021 р. суперечить нормам ПК України та яка рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 26 січня 2022 року визнана протиправною та нечинною (рішення відсутнє в ЄДРСРУ )
Окрему увагу слід звернути на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 12 жовтня 2021 року у справі № 160/4366/21, де суд вказав, що посилання контролюючого органу на постанову Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 року № 89, якою постановлено скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких перевірок в якій судова колегія апеляційної інстанції зазначає про те, що згідно з абзацом 1 вказаної постанови КМУ № 89, вона прийнята на підставі пункту 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України «Про внесення змін до Закону України Про Державний бюджет України на 2020 рік» від 17.09.2020 р. № 909-IX (далі Закон № 909), якою передбачено, що «У період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надати право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи».
Аналіз наведеної у попередньому абзаці норми Закону № 909 та інших положень цього Закону - не надають КМУ повноважень щодо відновлення проведення податкових перевірок, або скорочення строку дії обмежень, встановлених п.522 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового Кодексу в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок. Якби законодавець мав намір надати такі повноваження КМУ, то він би вніс зміни безпосередньо до норм ПКУ, оскільки відповідно до п. 2.1 ПКУ, зміна положень ПКУ може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
(!!!) Таким чином, КМУ прийняв постанову від 03.02.2021 р. № 89 всупереч нормам ПКУ, а у разі застосування податковим органом цієї постанови з метою здійснення перевірок, платники податків можуть поставити під сумнів її правомірність, а також результати її проведення в період мораторію.
Відповідно до листа Міністерства юстиції України від 26.12.2008 року №758-0-2-08-19 "Щодо практики застосування норм права у випадку колізії" у разі існування суперечності між актами, прийнятими різними за місцем в ієрархічній структурі органами - вищестоящим та нижчестоящим, застосовується акт, прийнятий вищестоящим органом, як такий, що має більшу юридичну силу.
При цьому, відповідно до Рішення Конституційного Суду України від 17 жовтня 2002 року N 17-рп (Рішення Конституційного Суду України у справі за конституційним поданням 50 народних депутатів України щодо офіційного тлумачення положень статей 75, 82, 84. 91, 104 Конституції України (щодо повноважності Верховної Ради України) Верховна Рада України визначена в статті 75 Конституції України парламентом - єдиним органом законодавчої влади в Україні. Як орган державної влади Верховна Рада України є колегіальним органом, який складають чотириста п`ятдесят народних депутатів України. Повноваження Верховної Ради України реалізуються спільною діяльністю народних депутатів України на засіданнях Верховної Ради України під час її сесій. Визначення Верховної Ради України єдиним органом законодавчої влади означає, що жоден інший орган державної влади не уповноважений приймати закони. Верховна Рада України здійснює законодавчу владу самостійно, без участі інших органів.
Вища юридична сила закону полягає також у тому, що всі підзаконні нормативно- правові акти приймаються на основі законів та за своїм змістом не повинні суперечити їм. Підпорядкованість таких актів законам закріплена у положеннях Конституції України (ст.8).
Згідно з частиною третьою статті 113 Конституції України Кабінет Міністрів України у своїй діяльності керується Конституцією та законами України, а також указами Президента України та постановами Верховної Ради України, прийнятими відповідно до Конституції та законів України.
Ч. 1 ст. 49 Закону України "Про Кабінет Міністрів України", відповідно до якої Кабінет Міністрів України видає обов'язкові для виконання акти на основі та на виконання Конституції і законів України.
Пункт 5.2 ст. 5 ПК України, відповідно до якого у разі, якщо правила та положення інших актів суперечать правилам та положенням ПК України, для регулювання відносин оподаткування застосовуються правила та положення саме ПК України.
Окрім цього, п. 2.1 ст. 2 ПК України вказує, що зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу, а будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства (п. 7.3 ст. 7 ПК України).
Фактично маємо ситуацію коли Верховна Рада України делегувала свої повноваження Кабінету Міністрів України, що також є неприпустимим.
Вищенаведена колізія є порушенням принципу «юридичної визначеності» а також принципу «якості закону», який закріплений та зміст якого розкривається зокрема в Рішеннях ЄСПЛ.
Одним із суттєвих елементів принципу верховенства права є принцип «юридичної визначеності». Цей принцип має різні прояви. Зокрема, він є одним з визначальних принципів «доброго врядування» і «належної адміністрації» (встановлення процедури і її дотримання), частково збігається з принципом законності (чіткість і передбачуваність закону, вимоги до «якості» закону).
ВИСНОВОК: З огляду на зазначене вбачається, що визнання протиправною постанови Уряду від 03.02.2021 № 89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок", якою було скорочено строк дії мораторію на проведення деяких видів перевірок є цілком виправданим…
… але подивимося що скаже апеляційна інстанція….
Матеріал по темі: «Верховний суд стосовно окремого оскарження наказу на податкову перевірку»